위장거래 세금계산서, 실물 거래가 있어도 명의가 다르면 처벌되는 구조 

물건을 실제로 납품받았고 대금도 계좌로 전부 지급했는데, 세무조사에서 갑자기 "사실과 다른 세금계산서"라는 통지를 받는 경우가 있습니다. 거래 자체가 처음부터 허구인 자료상 사건과 달리, 이런 사안에는 실물 거래가 분명히 존재합니다. 그런데도 세금계산서에 적힌 공급자가 실제로 물건을 공급한 사람이 아니라는 이유 하나로 매입세액이 부인되고 형사고발까지 이어집니다. 이것이 이른바 위장거래 세금계산서 문제이고, 실물이 아예 없는 가공거래와는 적용 조문도 법정형도 다릅니다. 이 글에서는 실물 거래가 있는데도 처벌되는 근거가 무엇인지, 가공거래와 어디에서 갈리는지, 어떤 방어가 실제로 통하는지 정리해 보겠습니다.

법무법인 도모 강대현 대표변호사

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위장거래와 가공거래 — 갈림길은 실물이 아니라 명의

세무조사에서 문제되는 잘못된 세금계산서는 크게 두 갈래로 나뉩니다. 하나는 가공거래로, 재화나 용역의 공급이 애초에 없었는데도 세금계산서만 오간 경우입니다. 이른바 자료상이 수수료를 받고 매입 자료를 만들어 파는 유형이 여기에 해당합니다. 다른 하나가 위장거래입니다. 재화나 용역의 공급 자체는 실제로 있었지만, 세금계산서에 적힌 공급자 또는 공급받는 자가 실제 거래 당사자와 다른 경우를 말합니다. 물건도 실제로 오갔고 돈도 실제로 나갔지만, 서류상 이름만 다른 사람의 것이 붙어 있는 구조입니다.

실무에서 위장거래는 대개 의도적인 탈세 설계가 아니라 거래 현장의 사정에서 시작됩니다. 실제로 물건을 대는 업체가 사업자등록이 없거나 이미 폐업했거나 체납으로 세금계산서를 끊을 수 없는 상태여서, 발급이 가능한 다른 업체의 명의를 빌려 오는 것입니다. 건설업에서는 면허가 없는 실제 시공자를 대신해 면허를 가진 업체 명의로 세금계산서가 발급되기도 하고, 유통 단계에서는 물류에 관여하지 않는 중간 업체가 서류상으로만 끼어 순환하기도 합니다. 문제는 이런 사정이 아무리 사업상 불가피했다고 해도, 세법과 형사법은 세금계산서 명의와 실제 거래 주체가 일치하는지를 별도로 따진다는 점입니다.

• 무자료 매입처 대체 — 실제 공급자가 미등록·폐업·체납 상태라 다른 사업자 명의로 발급받는 유형.

• 면허 대여형 — 건설·운송 등 허가 업종에서 실제 시공·운송자와 세금계산서 명의자가 갈리는 유형.

• 중간 개입형 — 물류나 자금 흐름에 실질적으로 관여하지 않는 업체가 서류상으로만 거래 단계에 들어오는 유형.

• 수취자 위장형 — 실제로 공급받은 자가 아닌 다른 사업자 앞으로 세금계산서를 발급한 유형.

가공거래는 "거래가 있었느냐"의 문제이고, 위장거래는 "거래는 있었는데 그 당사자가 서류상 이름과 같으냐"의 문제다. 실물이 있다는 사실만으로 면책되지 않는 이유가 여기에 있다.

실물이 있어도 처벌되는 근거 — 조세범 처벌법 제10조 제1항과 제2항

위장거래 세금계산서를 겨냥하는 조항은 조세범 처벌법 제10조 제1항입니다. 이 조항은 부가가치세법에 따라 세금계산서를 작성해 발급해야 할 자가 세금계산서를 발급하지 않거나 거짓으로 기재하여 발급한 경우를 처벌하며, 법정형은 1년 이하의 징역 또는 공급가액에 부가가치세 세율을 적용하여 계산한 세액의 2배 이하의 벌금입니다. 여기서 관건은 "거짓으로 기재"의 범위입니다. 세금계산서의 필요적 기재사항에는 공급하는 자의 등록번호와 성명 또는 명칭이 포함되므로, 실제로 공급한 사람이 아닌 다른 사람의 등록번호가 적혀 있으면 그 자체로 필요적 기재사항이 사실과 다르게 기재된 것이 됩니다. 거래 금액이 정확하고 물건이 실제로 넘어갔더라도 마찬가지입니다.

세금계산서를 받는 쪽에는 같은 조 제2항이 적용됩니다. 다만 제2항은 발급받아야 할 자가 통정하여 세금계산서를 발급받지 않거나 거짓으로 기재한 세금계산서를 발급받은 경우를 처벌하도록 규정하고 있습니다. 즉 매입자 측은 명의가 실제와 다르다는 사정을 알면서 발급자와 뜻을 맞춘 경우에 형사책임이 성립하는 구조입니다. 이 통정 요건이 실무에서 매입자 방어의 출발점이 됩니다. 발급자 쪽은 자신이 명의를 빌려주거나 빌린 당사자여서 인식을 다투기 어려운 반면, 매입자 쪽은 상대방의 내부 사정을 몰랐다는 다툼이 실질적으로 가능하기 때문입니다.

벌금이 공급가액을 기준으로 산정된다는 점도 실무상 무게가 큽니다. 징역형 상한이 1년이라 가벼워 보여도, 공급가액이 수십억 원에 이르면 세액의 2배 이하라는 벌금 상한 자체가 상당한 금액이 됩니다. 여러 장의 세금계산서가 문제되는 사안에서는 각 세금계산서별로 죄가 성립한다고 보아 공소사실이 다수로 구성되는 경우도 흔합니다.

특가법 가중처벌 대상에서 빠지는 지점 — 30억·50억 기준의 사정거리

세금계산서 사건에서 형량 차이를 결정적으로 만드는 것은 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제8조의2의 적용 여부입니다. 이 조항은 영리를 목적으로 조세범 처벌법 제10조 제3항 및 제4항 전단의 죄를 범한 사람을 가중처벌합니다. 공급가액등의 합계액이 50억원 이상이면 3년 이상의 유기징역, 30억원 이상 50억원 미만이면 1년 이상의 유기징역이고, 여기에 공급가액등의 합계액에 부가가치세 세율을 적용해 계산한 세액의 2배 이상 5배 이하의 벌금이 병과됩니다. 하한이 있는 유기징역이므로 구속 수사와 실형 가능성이 현실적으로 높아지는 구간입니다.

여기서 주목할 점은 가중처벌의 대상이 제10조 제3항과 제4항, 즉 재화나 용역의 공급 없이 세금계산서를 주고받은 가공거래와 그 알선·중개 행위로 한정되어 있다는 것입니다. 실물 거래가 있는 위장거래는 앞서 본 대로 제10조 제1항과 제2항이 적용되므로, 공급가액 합계가 100억 원을 넘더라도 특가법 제8조의2의 문언상 가중처벌 대상에 들어가지 않습니다. 같은 금액대라도 사안이 가공으로 평가되느냐 위장으로 평가되느냐에 따라 법정형 상한이 1년인 사건과 하한이 3년인 사건으로 갈리는 것입니다.

그래서 이런 사건에서 수사와 재판의 실질적 승부처는 "실물 거래가 있었는가"의 입증으로 모입니다. 검찰이 가공으로 구성하면 특가법이 열리고, 변호인이 실물 거래의 존재를 세워 위장으로 끌어내리면 적용 법조 자체가 바뀝니다. 계약서와 발주서, 거래명세표, 운송장과 입고 검수 기록, 창고 재고 대장, 실제 대금이 오간 계좌 흐름처럼 물건과 용역이 현실에서 움직였다는 흔적을 시간 순서대로 복원하는 작업이 그래서 초기부터 중요합니다.

특가법 제8조의2는 조세범 처벌법 제10조 제3항·제4항 전단의 죄만을 가중처벌 대상으로 삼는다. 실물 거래가 인정되어 위장으로 평가되면 금액이 아무리 커도 그 구간에 들어가지 않는다.

대법원이 명의자와 실제 사업자를 가르는 기준

실물이 있었다고 해서 언제나 위장거래로만 평가되는 것은 아닙니다. 제3자 명의로 세금계산서가 발급·수수된 사안에서 누구를 거래 주체로 볼 것인지에 관해, 대법원 2025. 2. 27. 선고 2021도7108 판결은 판단 기준을 제시했습니다. 이 판결은 세금계산서의 기재나 합계표의 작성·제출이 제3자 명의로 되어 있더라도 예외적으로 실제 사업체를 운영하는 자를 그 주체로 볼 수 있는지를 다루면서, 형식적인 명의만으로 결론을 내리지 말고 실질을 따지라는 취지를 밝혔습니다.

대법원이 제시한 고려요소는 명의자와 실제 사업자의 경력·지위·관계, 그 명의로 사업자등록을 하게 된 동기와 목적 및 경위, 사업의 내용과 형태, 자금 운영 방식, 명의자가 사업에 관여한 정도와 이익이 누구에게 귀속되는지 등입니다. 그리고 이런 사정들을 종합해 세원 포착이 곤란해지는지, 조세 탈루를 조장할 가능성이 있는지를 기준으로 판단하도록 했습니다. 명의를 달리했다는 사실 자체가 아니라 그 명의 구성이 과세관청의 세원 파악을 실질적으로 방해하는 구조였는지를 본다는 뜻입니다. 같은 법리는 소득세법과 법인세법상 계산서 등 유사 서류에도 동일하게 적용됩니다.

이 기준은 방어와 공격 양쪽에서 쓰입니다. 명의를 빌린 목적이 조세 회피가 아니라 면허 요건이나 거래처의 요구 같은 사업상 사정이었고, 매출과 매입이 모두 신고되어 세금이 실제로 납부되었으며, 대금도 명의자 계좌가 아닌 실제 사업체의 계좌로 정상 결제되었다면 세원 포착이 곤란해졌다고 보기 어렵다는 방어가 가능합니다. 반대로 실제 매출을 빼돌리기 위해 서류상 회사를 세우고 그 명의로 거래를 우회시킨 사안이라면, 실물 거래가 일부 있었더라도 공급 없는 세금계산서 수수에 해당한다고 평가될 위험이 커집니다. 2021도7108 사건도 매출을 이전시킨 목적이 문제가 된 사안이었습니다.

• 명의자와 실제 사업자의 경력·지위·관계 — 가족·직원·거래처 등 어떤 관계에서 명의가 나왔는지.

• 사업자등록의 동기·목적·경위 — 면허나 거래 요건 때문인지, 세금을 피하려는 설계였는지.

• 사업의 내용·형태와 자금 운영 방식 — 대금이 실제 사업체 계좌로 오갔는지, 명의자 계좌를 경유했는지.

• 명의자의 관여 정도와 이익 귀속 — 명의자가 사업에 실제로 관여했는지, 수수료만 받았는지.

형사처벌과 별개로 오는 세금 — 매입세액 불공제와 가산세

위장거래 세금계산서 사건은 형사 절차만으로 끝나지 않습니다. 세무상으로는 부가가치세법 제39조 제1항 제2호가 먼저 작동합니다. 세금계산서의 필요적 기재사항이 사실과 다르게 적힌 경우 그 매입세액은 매출세액에서 공제하지 않는다는 규정입니다. 실제로 물건을 받고 대금을 전액 지급했더라도 공급자 명의가 실제와 다르면 이미 공제받은 매입세액이 부인되고, 그만큼 부가가치세 본세가 추징됩니다. 여기에 과소신고에 따른 가산세와 납부지연가산세가 더해지므로 실제 부담은 부인된 세액을 상당히 넘어섭니다.

여기에 세금계산서 자체에 붙는 가산세가 별도로 있습니다. 부가가치세법 제60조 제3항은 재화나 용역을 공급하지 않고 세금계산서를 발급하거나 발급받은 가공 유형에 공급가액의 100분의 4를, 실제로 공급하는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서를 발급하거나 발급받은 위장 유형에 공급가액의 100분의 2를 가산세로 정하고 있습니다. 이 가산세의 기준은 이익이나 마진이 아니라 공급가액 전체라는 점을 놓치기 쉽습니다. 공급가액 합계가 10억 원인 위장 세금계산서라면 그것만으로 2천만 원의 가산세가 산출되는 구조입니다.

발급자와 수취자에게 오는 부담의 성격도 다릅니다. 명의를 빌려준 발급자는 매출세액을 이미 신고·납부했다면 본세 추징보다는 가산세와 형사책임이 중심이 되는 반면, 수취자는 매입세액 불공제로 본세까지 직접 얻어맞습니다. 법인세나 소득세 쪽에서도 실제 지출이 확인되면 손금·필요경비 자체는 인정되는 것이 원칙이지만, 적격 증빙으로서의 효력이 문제되면 증빙 관련 가산세가 추가로 검토됩니다. 그래서 세무조사 단계에서 사실관계를 어떻게 정리해 두느냐가 이후 형사 절차의 출발선까지 좌우합니다.

위장 세금계산서 가산세는 마진이 아니라 공급가액 전체에 붙는다. 형사 사건이 아직 시작되지 않았더라도 세무상 부담은 조사 종결과 함께 곧바로 확정된다.

선의·무과실 항변 — 언제 받아들여지고 무엇으로 증명하나

매입자에게는 판례가 인정해 온 방어선이 하나 있습니다. 대법원 2002. 6. 28. 선고 2002두2277 판결은 세금계산서의 공급자 기재가 사실과 다르더라도, 공급받는 자가 그러한 사실을 알지 못하였고 알지 못한 데에 과실이 없다면 매입세액 공제를 허용해야 한다는 법리를 밝혔습니다. 다만 같은 판례는 그 선의와 무과실을 주장하는 자, 즉 매입자가 이를 입증해야 한다고 보고 있습니다. 몰랐다고 진술하는 것만으로는 부족하고, 알 수 없었던 사정을 자료로 세워야 한다는 뜻입니다.

실무에서 무과실이 인정되는지는 거래 개시 시점에 어떤 확인을 했는지에 크게 좌우됩니다. 사업자등록증과 사업자등록 상태 조회로 휴업·폐업 여부를 확인했는지, 대금을 대표자 개인 계좌가 아니라 세금계산서상 사업자 명의 계좌로 지급했는지, 발주서와 거래명세표·운송장·검수 기록이 세금계산서상 공급자와 일치하는지, 사업장을 방문하거나 담당자와 지속적으로 연락한 기록이 남아 있는지 같은 것들입니다. 반대로 시세보다 현저히 낮은 단가, 현금 결제나 제3자 계좌 입금 요구, 계약서상 상대방과 세금계산서 발행자가 다르다는 사실을 인지할 만한 정황이 있었다면 과실이 인정되기 쉽습니다.

다만 선의·무과실 항변은 형사책임과 세무 부담 양쪽에서 같은 방식으로 작동하지는 않습니다. 형사 쪽에서 매입자에게 적용되는 조세범 처벌법 제10조 제2항은 앞서 본 대로 통정을 요건으로 하므로, 명의 불일치를 알지 못했다면 애초에 구성요건이 채워지지 않습니다. 반면 세무 쪽 매입세액 공제는 몰랐다는 사실에 더해 알지 못한 데에 과실까지 없었다는 점이 인정되어야 하므로 요구되는 수준이 더 높습니다. 형사에서 혐의없음 처분을 받고도 부가가치세 추징은 유지되는 결과가 나오는 이유가 여기에 있습니다.

• 거래 개시 전 확인 자료 — 사업자등록증 사본, 사업자등록 상태 조회 화면, 법인등기부.

• 자금 흐름 자료 — 세금계산서상 공급자 명의 계좌로 입금된 이체 내역과 세금계산서의 대응 관계.

• 물류 자료 — 발주서, 거래명세표, 운송장, 입고 검수 기록, 창고 재고 대장.

• 접촉 기록 — 담당자와의 메신저·이메일, 사업장 방문 사진, 명함과 견적서.

조세포탈죄로 번지는 경우와 그렇지 않은 경우

위장 세금계산서 사건이 무거워지는 또 하나의 경로는 조세포탈죄입니다. 조세범 처벌법 제3조 제1항은 사기나 그 밖의 부정한 행위로써 조세를 포탈하거나 조세의 환급·공제를 받은 자를 2년 이하의 징역 또는 포탈세액등의 2배 이하의 벌금에 처하고, 포탈세액등이 3억원 이상이면서 신고·납부하여야 할 세액의 100분의 30 이상이거나 5억원 이상인 경우에는 3년 이하의 징역 또는 포탈세액등의 3배 이하의 벌금으로 형을 올립니다. 위장 세금계산서로 매입세액을 공제받았다면 "조세의 공제를 받은" 부분에 해당할 여지가 생깁니다.

다만 이 죄가 성립하려면 "사기나 그 밖의 부정한 행위"라는 요건이 채워져야 합니다. 같은 조 제6항은 그 의미를 이중장부의 작성, 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취, 장부와 기록의 파기, 재산의 은닉과 거래의 조작·은폐, 세금계산서나 합계표의 조작 등으로 열거하면서, 이러한 행위가 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위여야 한다는 점을 전제로 하고 있습니다. 법원 역시 단순한 미신고나 미납만으로는 부정한 행위를 인정하지 않고, 소득을 숨기려는 적극적인 은닉 의도가 외부 정황으로 드러나야 한다고 봅니다.

이 법리가 위장거래에 적용되면 결론이 갈립니다. 실물 거래가 실제로 있었고 대금이 계좌로 오갔으며 매출도 전부 신고되어 과세관청이 마음만 먹으면 거래의 실체를 추적할 수 있었던 사안이라면, 명의가 달랐다는 사정만으로 세원 파악이 불가능해졌다고 보기는 어렵습니다. 반대로 명의 회사를 여러 겹으로 세우고 대금을 현금이나 차명 계좌로 돌려 자금 흐름을 끊어 놓았다면, 이는 조세의 부과·징수를 곤란하게 하는 적극적 은닉 행위로 평가될 소지가 큽니다. 결국 같은 위장 세금계산서라도 그 뒤에 자금 흐름을 감추는 설계가 있었는지가 조세포탈까지 갈지를 가릅니다.

명의가 달랐다는 사실은 조세포탈의 출발점일 뿐 결론이 아니다. 자금 흐름이 그대로 드러나 있었는지, 아니면 이를 끊어 놓는 별도의 조작이 있었는지가 갈림길이 된다.

자주 묻는 질문

Q. 물건을 실제로 받았는데도 매입세액 공제가 안 되나요?

A. 부가가치세법 제39조 제1항 제2호는 세금계산서의 필요적 기재사항이 사실과 다르게 적힌 경우 그 매입세액을 공제하지 않도록 정하고 있습니다. 공급자 등록번호와 상호는 필요적 기재사항이므로 실제 공급자와 다르면 실물이 있었더라도 공제가 부인됩니다. 다만 명의가 다르다는 사실을 몰랐고 알지 못한 데에 과실이 없다는 점을 입증하면 공제가 유지될 수 있습니다.

Q. 가공거래와 위장거래는 형량이 얼마나 다른가요?

A. 가공거래는 조세범 처벌법 제10조 제3항으로 3년 이하의 징역 또는 세액의 3배 이하의 벌금이고, 위장거래는 같은 조 제1항·제2항으로 1년 이하의 징역 또는 세액의 2배 이하의 벌금입니다. 더 큰 차이는 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제8조의2가 제10조 제3항·제4항 전단의 죄만을 대상으로 한다는 점에서 나옵니다. 위장으로 평가되면 공급가액이 30억원이나 50억원을 넘어도 그 가중처벌 구간에는 들어가지 않습니다.

Q. 명의를 빌려준 쪽과 빌린 쪽 중 누가 더 무겁게 처리되나요?

A. 조문상 발급자는 제10조 제1항, 수취자는 제2항으로 법정형이 같습니다. 다만 수취자에게는 통정이라는 요건이 붙어 있어 명의 불일치를 몰랐다면 구성요건 자체가 채워지지 않습니다. 실제 처리는 명의 대여의 대가를 받았는지, 반복적이고 조직적이었는지, 세금이 실제로 누락되었는지에 따라 갈립니다.

Q. 세무조사에서 소명하면 형사고발까지 가지 않을 수도 있나요?

A. 조사 단계에서 실물 거래의 존재와 명의를 달리하게 된 경위, 대금 흐름의 정상성이 자료로 정리되면 사안이 가공이 아닌 위장으로 확정되고 고발 여부와 범위도 달라질 수 있습니다. 반대로 이 단계에서 정리된 사실관계가 그대로 수사기록의 출발점이 되므로, 진술과 제출 자료가 뒤에 번복되면 불리하게 작용합니다. 조사 초기부터 자료의 일관성을 맞추는 것이 중요합니다.

Q. 세금계산서 여러 장이 문제되면 각각 별개의 죄가 되나요?

A. 세금계산서 발급·수취 행위마다 죄가 성립하는 것으로 보아 공소사실이 다수로 구성되는 경우가 일반적입니다. 다만 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제8조의2가 적용되는 가공거래 사안에서는 공급가액등의 합계액을 기준으로 구간이 정해지므로 계산 방식이 달라집니다. 위장거래는 그 합산 가중 구조가 적용되지 않는 대신 세금계산서별 벌금이 누적되는 형태가 됩니다.

Q. 형사에서 무혐의가 나오면 추징된 세금도 없어지나요?

A. 두 절차는 요건이 달라 결과가 따로 갈 수 있습니다. 형사 쪽 제10조 제2항은 통정을 요건으로 하지만, 세무 쪽 매입세액 공제는 몰랐다는 사실에 더해 알지 못한 데에 과실이 없었다는 점까지 인정되어야 하기 때문입니다. 그래서 형사 처분과 별개로 부가가치세 부과처분에 대해서는 이의신청·심사청구·심판청구나 행정소송으로 따로 다투어야 하는 경우가 많습니다.

맺음말

실물 거래가 있었다는 사실은 위장 세금계산서 사건에서 매우 중요한 방어 자산이지만, 그 자체로 면책 사유가 되지는 않습니다. 세금계산서에 적힌 공급자가 실제 공급자와 다르면 조세범 처벌법 제10조 제1항·제2항의 거짓 기재 문제가 남고, 매입세액 불공제와 공급가액 기준 가산세는 형사 절차와 무관하게 별도로 확정됩니다. 반면 실물 거래의 존재는 사안을 가공에서 위장으로 끌어내려 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제8조의2의 사정거리 밖으로 옮기는 결정적 지렛대가 됩니다. 그래서 이 유형의 사건은 "죄가 되느냐"보다 "어느 조문으로 평가되느냐"의 싸움에 가깝습니다.

실무적으로 승부가 나는 지점은 대부분 세무조사 단계에 있습니다. 거래의 실체를 보여주는 발주서와 운송장, 검수 기록, 계좌 이체 내역을 시간 순서대로 복원해 두었는지, 명의를 달리하게 된 경위가 조세 회피가 아닌 사업상 사정이었음을 설명할 자료가 있는지에 따라 이후 형사 절차의 출발선이 달라집니다. 시흥 시화·정왕 공단처럼 제조와 유통이 촘촘하게 얽힌 지역에서는 무자료 매입처가 중간에 끼어드는 구조가 반복적으로 문제되는 만큼, 사실과 다른 세금계산서라는 통지를 받은 시점부터 자료를 정리해 대응 방향을 잡아 보시길 권합니다.

조력이 필요하시면 010-3432-1451 강대현 대표변호사에게 연락주십시오. 신속히 도와드리겠습니다.

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