파산절차 중에 성립된 양도소득세의 처리 및 재단부족 경우의 재단채권 우선순위에 대한 소고(2020년 상반기)

1. 파산절차 중에 성립된 양도소득세의 처리 (채무자회생법 제473조 제2호 단서와 관련하여) 본 논문의 핵심 주제 중 하나는 파산 절차 중 근저당권자의 신청에 의해 부동산이 처분될 경우 발생하는 양도소득세가 파산채권인지 재단채권인지에 대한 논의입니다. 가. 문제의 소재 쟁점: 파산절차 개시 후 파산재단에 속하는 부동산이 근저당권자의 신청에 의한 임의경매 등으로 처분될 때 발생하는 양도소득세가 재단채권에 해당하는지 여부. 재단채권의 요건: 재단채권으로 인정받기 위해서는 해당 채권이 파산선고 후의 원인으로 발생한 것이어야 하며, 파산선고 전의 원인으로 인한 것이 아니어야 합니다. 양도소득세의 성립 여부는 국세기본법 제21조 제2항 제1호에 따라 양도일이 속하는 달의 말일에 납세의무가 성립하는지에 따라 판단됩니다. 채무자회생법 제473조 제2호: 파산선고 후의 원인으로 인한 채권이라도 "파산재단에 관하여 생긴 것"이라면 재단채권이 됩니다. 이에 따라 파산 절차 중 임의경매로 처분되는 경우의 양도소득세가 동 조항에 해당하는지가 핵심 쟁점입니다. 나. 파산절차 진행 중의 부동산 처분행위 유형 파산선고 후 파산재단에 속하는 부동산이 처분되는 유형은 크게 세 가지입니다. 파산관재인의 처분: 소득세법 제89조 제1항 제1호는 "파산선고에 의한 처분으로 발생하는 소득"을 비과세 양도소득으로 규정하고 있습니다. 이는 파산관재인이 법원의 허가를 받아 재산을 매각하는 경우에 적용됩니다. 의의: 파산재단 환가 및 채권자의 공평한 변제를 위한 목적의 처분이므로, 채무자의 자력갱생 상태 회복에 기여하는 소득으로 보아 비과세하는 것이 타당하다는 견해입니다. 파산선고 전 개시된 강제경매절차 속행: 파산관재인이 파산재단 이익을 위해 강제집행절차를 속행하여 채무자의 소유 부동산이 매각되는 경우입니다. 과세 대상 여부: 이 경우에도 세법상 비과세 대상이 된다고 보았습니다. 강제집행절차는 단순히 집행권자의 교체에 불과하며, 실질적인 성격은 파산재단에 속하는 재산을 환가하는 방법 중 하나로 보아야 합니다. "이 경우 집행기관은 일반채권자에 의한 배당요구는 무시하고, 배당기일에 배당할 금액을 별제권자에게 배당한 다음 집행비용을 포함한 잔금 전액을 파산관재인에게 교부하여야 한다." (각주 2 참조) 별제권자의 임의경매: 문제의 핵심: 파산선고 후, 별제권자의 신청에 의해 임의경매가 개시된 부동산 처분으로 발생하는 양도소득세가 재단채권에 해당하는지 여부가 가장 큰 쟁점입니다. 주요 학설 대립: 재단채권설: 파산선고 전의 원인으로 생긴 것이 아니며, 임의경매는 파산선고 후의 원인으로 인한 것이므로 재단채권으로 보아야 한다는 견해입니다. 소득세법 제89조 제1항 제1호의 비과세 조항은 "파산선고에 의한 처분"에 한정되므로, 임의경매에 의한 처분은 과세 대상이 된다고 봅니다. 비재단채권설: 임의경매로 인한 양도소득은 파산재단에 관하여 생긴 것이 아니므로 재단채권에 해당하지 않는다는 견해입니다. 근저당권자의 임의경매 신청은 파산과는 독립적인 행위이며, 양도소득세는 인적 세금이므로 재단채권에 해당하지 않는다고 봅니다. 비과세설: 소득세법 제89조 제1항 제1호에 따라 "파산선고에 의한 처분으로 발생하는 양도소득"은 비과세로 규정되어 있으므로, 파산선고를 받은 채무자는 재산이 없으므로 비과세가 타당하다는 견해입니다. 본 논문의 소견 (발표자의 소견): 발표자는 파산선고 후 파산절차 진행 중 별제권자의 임의경매 신청에 의해 처분되어 발생하는 양도소득세는 채무자회생법 제473조 제2호 단서에 해당하지 않는다고 보며, 나아가 비과세설에 찬성합니다. 물적세와 인적세의 대립: 양도소득세가 인적세라는 점을 강조하며, 인적세인 양도소득세는 파산선고 후의 것이므로 재단채권에 해당하지 않는다고 주장합니다. 재단채권은 채권자 모두의 공익적 이익을 위한 지출에 해당해야 하지만, 양도소득세는 인적 세금이므로 그러한 성격이 없다고 봅니다. 일본 최고재판소 판결 인용: 일본 최고재판소 昭和 39(行)6 판결을 인용하여 "소득세는 예외적으로 분리과세가 인정되는 특수한 소득은 별도로 하고, 한 해 동안(1暦년내)에 각 개인의 재산, 사업, 근로 등에 의한 각종의 소득을 종합일체화한 개인의 총소득금액에 대해서 개인적 사유에 의한 제공(공제)한 뒤 이외에 상응하는 누진세율의 적용에 의해 종합적인 담세능력에 적합한 과세를 하는 것을 목적으로 한 조세이고, 소득원에 따라 과세하는 것은 법인의 정함이 없는 한 소득세법이 예정하지 않은 것이다. 따라서 납세자가 파산선고를 받고, 그 총소득금액이 파산재산에 속하는 재산에 의한 것과 자유재산에 의한 것에 기하여 산정된 경우에도, 그 과세의 대상은 그것들과는 별개의 채무자 재산에 대해서 존재 하는 전물(前物)한 대상금액이라는 추상적인 금액인 것이다."라고 판시하며 양도소득세는 재단채권이 아니라고 주장합니다. 결론: 파산 절차 중 별제권자에 의한 임의경매로 발생하는 양도소득세는 채무자회생법 제473조 제2호 단서에 해당하지 않으며, 소득세법 제89조 제1항 제1호를 적용하여 비과세로 보아야 한다는 견해를 제시합니다. 2. 재단채권의 우선순위 파산재단이 재단채권의 총액을 변제하기에 부족한 경우 (재단부족), 재단채권 간의 변제는 법률이 규정하는 우선순위에 따라 이루어져야 합니다. 가. 문제의 소재 원칙: 재단채권은 평등변제 원칙에 따라 변제되어야 하지만, 유치권, 질권, 근저당권 등 담보권에 의하여 담보되는 재단채권의 경우에는 우선적으로 변제됩니다 (법 제477조 제1항 본문). 예외: 평등변제 원칙의 예외로 법 제473조 제1호 및 제7호, 제10호에 열거된 재단채권은 다른 재단채권에 우선합니다 (법 제477조 제2항). 쟁점: 일반 재단채권과 특별 재단채권 간의 우선순위를 어떻게 볼 것인지, 그리고 특별 재단채권 간의 우선순위가 문제입니다. 나. 특별재단채권 채무자회생법 제473조에 열거된 일반 재단채권 외에 개별적으로 규정되어 있는 채권을 특별재단채권이라 합니다. 주요 특별재단채권은 다음과 같습니다. 제335조 제1항의 규정에 의해 파산관재인이 쌍무계약을 해제 또는 해지한 경우 채무자가 받은 반대급부가 파산재단 중에 현존하지 아니하는 때에 상대방이 그 가액에 대해서 지불을 구하는 권리 (법 제337조 제2항) 파산선고에 의해 중단된 소송을 파산관재인이 수계한 경우에 소송의 상대방이 가지는 소송비용청구권 (법 제347조 제2항) 파산선고에 의해 원칙적으로 실효된 강제집행 등을 파산관재인이 속행한 경우의 채무자에 대한 절차비용청구권 (법 제348조 제2항) 사해행위가 부인된 경우에 반대급부로 인하여 생긴 이익이 파산재단 중에 현존하는 때에 상대방이 갖는 반대급부의 가액상환청구권 (단, 그 이익의 한도 안에서) (법 제398조 제1항), 반대급부로 인하여 생긴 이익이 현존하지 아니하는 때에는 상대방은 그 가액의 상환에 관하여 파산채권자로서 권리행사 (법 제398조 제2항) 파산재단이 파산채권의 확정에 관한 소송(채권조사확정재판 포함)으로 이익을 받은 때 이의를 주장한 파산채권자의 소송비용상환청구권 (단, 그 이익의 한도 안에서) (법 제469조) 파산관재인이 부당이득의 반환의무가 있는 경우에 그 부당한 의무의 상대방이 가지는 청구권 (단 유증의 목적의 가액을 초과하지 않는 한도 안에서) (법 제474조) 회생절차의 폐지결정 등의 확정 후 소위 전원파산의 개시결정이 있는 경우에 선행하는 회생절차에서 공익채권이었던 채권 (법 제6조 제4항, 제9항) 상속재산파산신청 시 신청권자가 납부한 예납금 (민법 제998조의2, 대법원 2003다30968 판결) 다. 해석론 채무자회생법 제477조 제2항은 "제473조 제1호 내지 제7호 및 제10호에 열거된 재단채권은 다른 재단채권에 우선한다."라고 규정하고 있습니다. 쟁점: 특별재단채권이 법 제473조 제1호, 제7호, 제10호의 재단채권보다 우선하는지 아니면 다른 재단채권에 대해 우선하는지 여부입니다. 일반적인 해석: 특별재단채권은 제473조 각 호에 해당하는 일반재단채권에 준하여 변제 순위를 결정한다고 봅니다. 이 경우 특별재단채권과 일반재단채권 사이에 우선순위를 명확히 할 필요가 있습니다. 각주 8 참조: "특별재단채권이란 채무자회생법 제473조 각 호에서 정한 일반 재단채권 외에 다른 법률에 의해 변제 우선권이 인정되는 채권이거나 회생절차 폐지결정 등으로 인해 특별히 보호받는 채권 등을 의미한다." (서울회생법원 채무자회생실무연구회, 법인파산실무(제5판), 박영사(2019), 391면 각주 116 참조) 라. 전원파산의 경우 재단채권 우선순위의 변화 전원파산의 경우에는 재단채권의 우선순위에 변화가 생깁니다.